Cours de Comptabilité Financière III

Dans les pays anglo-saxons, on parle beaucoup plus de normalisation que de réglementation puisque les méthodes applicables et les pratiques en vigueur résultent de normes émises par des organismes professionnels et non de textes réglementaires.

En Tunisie le système mis en place se rapproche davantage des pratiques anglo-saxonnes et

internationales.

La pratique internationale de l’IASB (ex IASC) présente de nombreuses similitudes avec le système

Anglo-saxon.

Section 2 : La normalisation internationale : L’IASB (ex IASC)

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Au niveau international, la normalisation comptable est confiée à l’International Accounting Standard

Board : IASB (ex International Accounting Standard Committee).

Parallèlement, d’autres organisations gouvernementales ou professionnelles émettent des avis et recommandations destinés à clarifier des questions techniques de comptabilisation ou de contrôle et à harmoniser les méthodes de traitement, de présentation et de contrôle de l’information comptable à l’échelle mondiale.

L’International Accounting Standard Board, (IASB) :

« Comité des normes comptables internationales » est un organisme crée le 29 Juin 1973, sous l’appellation (IASC), à la suite de la signature à Londres d’un accord constitutif entre les représentants des organisations comptables de 9 pays industrialisés .

L’IASB qui a repris la succession de l’International Accounting Standard Committee (IASC) à la suite de la réforme de celui-ci en 2001, a pour mission l’élaboration et la publication des normes comptables internationales, dans l’intérêt du public, qui devraient être respectées en présentant les comptes annuels, ainsi que l’acceptation et l’application de ces normes à l’échelle mondiale.

Les normes de l’IASB constituent la pierre angulaire de la normalisation internationale des informations comptables et financières et permettent de réduire au maximum les discordances entre les pratiques comptables des différents pays.

La structure de l'IASB se présente comme suit : (source : www.iasb.org – septembre 2007 )

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Structure de l’IASB

International Accounting Standards Committee Foundation (22 “Trustees”)

Normalisateurs nationaux et autres parties intéressées

Standards Advisory Council

Comités consultatifs

International Accounting Standards Board (14 membres)

Légende

: Nomination

: Recommandations

: Compte-rendu

: Liens d’adhésion

International Financial Reporting Interpretations Committee (12 membres)

Direction opérationnelle et commerciale (administration, budget publicité, publications,)

Direction des activités techniques (et du personnel technique)

Suite à la réforme de 2001, l'IASB s'est vu doté d'un organe de direction : L'International Accounting

Standards Committee Foundation (IASCF) qui est également chargé d'assurer son financement.

(cid:36)L'IASCF comprend 22 membres "Trutees" qui ont pour fonction d'assurer la direction de l'IASB ainsi que des entités qui lui sont rattachées. Les "trutees" sont nommés pour une durée de trois années renouvelable une seule fois, le président est élu en leur sein, pour un mandat de trois ans, renouvelable une fois. Les "Trutees" sont rémunérés par l'IASCF et se réunissent au moins deux fois par an. Le seul membre africain de l'IASCF est un Sud africain (Mr Roy Anderson).

Outre le fait qu'ils désignent les membres de l'IASB, de l'IFRIC et du SAC, les "Trutees" sont

chargés de :

- Revoir chaque année la stratégie de l'IASB et d'évaluer son efficacité

- Approuver le budget de l'IASB et assurer son financement

- Etudier les questions stratégiques générales qui concernent les normes comptables internationales

- Promouvoir l'IASB et son travail sans toutefois s'immiscer dans ses travaux techniques

- Définir l'organisation et les procédures de fonctionnement de l'IASB, de l'IFRIC et du SAC

- Approuver les amendements à la constitution, à l'issue d'un processus de revue auquel est associé

le SAC.

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(cid:36) L'IFRIC : L'International Financial Reporting Interpretations Committee est l'organe chargé d'élaborer les interprétations servant à préciser le traitement comptable applicable pour une opération / transaction donnée lorsque les normes développées ne sont pas suffisamment précises en la matière. (L'IFRIC s'est substitué au SIC : Standing Interpretations Committee, depuis la réforme de 2001).

Les normes de l’IASB (connues sous l’appellation International Financial Reporting Standards : IFRS (pour les normes publiées à partir du 1er avril 2001, celles publiées avant cette date conservent l'appellation IAS ) n’ont aucune force de loi ; cet organisme ne dispose d’aucun pouvoir de contrainte pour faire adopter ses normes.

Toutefois, les accords conclus en 1995 et 2000 entre l’organisation internationale des commissions de valeurs mobilières (IOSCO) et l’IASB feraient des normes de cet organisme une référence pour les firmes internationales et amèneraient les pays ayant des modèles différents ou non compatibles avec ces normes, à revoir leur modèle de normalisation.

Il ressort de cet accord que « les entreprises doivent dorénavant avoir confiance dans la détermination de l’IASB et l’IOSCO d’aboutir à des normes internationales qui soient acceptables partout dans le monde et reconnaître les avantages de l’utilisation des normes internationales de comptabilité ».

Par ailleurs, le règlement européen publié le 11 septembre 2002 (règlement CE n° 1606/2002) rend obligatoire l’application des IFRS dans les comptes consolidés des sociétés cotées pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005.

Aussi, l’étude « GAAP Convergence 2002 » publiée fin février 2003, fait ressortir que prés de 90%

des pays étudiés sont en train d’évoluer vers les IFRS.

Enfin et en 2006, L'IASB et le FASB (organisme américain de normalisation comptable) ont réaffirmé leurs engagements visant à améliorer la cohérence, la comparabilité et l'efficacité des marchés mondiaux, en développant des normes comptables communes de haute qualité. Actuellement (octobre 2006) l'IASB prépare une norme internationale d'information financière pour les PME (l'exposé sondage préliminaire de cette norme est déjà lancé).

L'évolution des règles et du rôle de l'IASB peut être résumée à travers les dates clés qui avaient

marqué la vie de cette institution qui se présentent comme suit :

DATES-CLES

1973 : Création de l’IASC à Londres, à l'initiative de Sir Henry BENSON, premier Président élu

de l'IASC.

1975 : Publication des deux premières normes intitulées IAS 1 « Publication des méthodes

comptables » et IAS 2 « Valorisation et présentation des stocks selon la méthode du coût historique ».

1982 : À la suite de la création de l'IFAC, les activités de l'IASC et de l'IFAC sont réorganisées,

le rôle de normalisateur comptable international étant dévolu officiellement à l'IASC.

1987 : L'IASC engage un processus d'amélioration de ses normes afin de réduire le nombre d'alternatives proposées et ainsi d'assurer une meilleure comparabilité entre les entreprises utilisant les IAS.

1989 : L'IASC publie son cadre conceptuel pour la préparation et la présentation des états

financiers. Il permit de donner l'esprit des nouvelles normes qui furent publiées après sa parution, et notamment, la définition et l'objectif des états financiers, ses composantes et

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leur comptabilisation.

1990 : La Commission Européenne occupe un siège d'observateur au sein du conseil de l'IASC.

1995 : L'Organisation Internationale des Commissions de Valeurs mobilières (OICV-IOSCO), en

accord avec l'IASC, s'engage, sous certaines conditions, à recommander aux régulateurs nationaux d’accepter des états financiers présentés selon les normes comptables internationales pour toutes les émissions et cotations effectuées sur les marchés financiers internationaux, sans nécessité de réconciliation avec les normes locales. La Commission européenne encourage la signature de cet accord.

1999 : Une étude menée par la Commission européenne démontre que les IAS sont compatibles avec les directives européennes, à de rares exceptions près. La Commission européenne décide d'engager un plan d'action pour les services financiers qui prévoit notamment l'application des IAS comme référentiel comptable européen, à l'horizon 2005.

2000 : Une nouvelle constitution de l'IASC est approuvée.

L'OICV, conformément à son engagement, recommande à ses membres d’accepter des états financiers présentés selon les normes comptables internationales pour toutes les émissions et cotations effectuées sur les marchés financiers internationaux, sans nécessité de réconciliation avec les normes locales.

La Commission européenne présente un plan selon lequel toutes les entreprises européennes cotées devront commencer à utiliser les IAS au plus tard à partir de 2005.

2001 : Réforme de l’International Accounting Standards Committee (IASC) qui devient

l’International Accounting Standards Board (IASB). Ce dernier se voit doter d’un organe de direction : l’International Accounting Standards Committee Foundation (IASCF) qui est également chargé d’assurer son financement.

Les normes publiées jusqu’au 1er avril conservent la dénomination « IAS » : International Accounting Standards. Les normes émises à partir de cette date seront intitulées « IFRS » : International Financial Reporting Standards.

Présentation par la Commission européenne, le 13 février 2001, d’une proposition de règlement visant à rendre obligatoires les normes internationales pour les comptes consolidés des sociétés européennes cotées, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005.

2002 : Publication au JOCE du 11 septembre 2002 du règlement CE n° 1606/2002 dit « IFRS

2005 » : celui-ci impose aux sociétés européennes cotées qui publient des comptes consolidés l’application des IAS/IFRS pour les exercices débutant à partir du 1er janvier 2005.

2003 : L'IASB publie la version révisée de 13 normes.

Sur la recommandation de l'Accounting Regulatory Committee (ARC), la Commission européenne publie le règlement CE n° 1725/2003 qui adopte la quasi-totalité des normes publiées par l’IASB (IAS 1 à IAS 41), à l’exception de l'IAS 32 et l'IAS 39, soit le référentiel de l'IASB en vigueur au 14 septembre 2002.

2004 – 2005 : L'adoption de normes de l'IASB s'est poursuivie par la publication ultérieure de

règlements européens.

En juin 2005, les Trustees de l'IASCF ont adopté des amendements à la Constitution ; la version révisée de celle-ci est entrée en vigueur le 1er juillet 2005.

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2006 : L'IASB et le FASB réaffirment leur engagement visant à améliorer la cohérence, la

comparabilité et l'efficacité des marchés mondiaux, en développant des normes comptables communes de haute qualité. Par ailleurs, en début d'année, l'IASB a préparé un exposé-sondage préliminaire portant sur une norme internationale d'information financière pour les PME.

Le 24 juillet 2006, l'IASB informe qu'elle n'imposera pas de nouvelle norme ou d'amendement significatif à l'une d'elles d'ici le 1er janvier 2009.

2007 : Publication par l'IASB, le 15 février 2007, de son projet d'exposé-sondage de norme

internationale d'information financière (IFRS) pour les PME.

Publication par l'IASCF, le 22 février 2007, du manuel des procédures de l'IFRIC.

La normalisation comptable internationale est passée au cours de ces trente dernières années d'une phase d'harmonisation à une phase de convergence des principes comptables. Trois étapes peuvent être identifiées dans l'histoire des normes comptables internationales : (cid:88) La période 1973-1985. C'est la période de l'inventaire des pratiques comptables, mené essentiellement par les principaux pays industrialisés ; (cid:89) La période 1985-2000. C'est le temps du rapprochement, du regroupement et de la comparaison (benchmarking), avec la révision des normes antérieures et la publication de nouvelles normes techniques. L'instance internationale profite de cette phase pour se restructurer sur le plan organisationnel entre 1997 et 1999 ; (cid:90) La période récente (depuis avril 2001) avec la mise en fonction de la nouvelle organisation et la publication des nouvelles normes, les IFRS (International Financial Reporting Standards).

Pour plus de détails sur l’IASB et ses différentes normes, il est recommandé de consulter le site de

cette institution à l’adresse suivante : http://www.iasc.org

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2ème LECON : REGELEMENTATION COMPTABLE TUNISIENNE

L'histoire de la comptabilité en Tunisie est marquée par deux importants événements; L'année 1968 a connu la publication du premier plan comptable général tunisien, alors qu'en 1996, le nouveau système comptable tunisien a été préparé et mis en place.

Section 1 : La réforme comptable

La réforme du système comptable est une action de grande envergure qui a duré environ cinq ans. Entrepris à la fin de 1991, les travaux de la réforme ont été achevés pendant le second semestre de l'année 1996. Ces travaux ont été menés par le Conseil Supérieur de la Comptabilité (ayant changé d’appellation en 1996 pour devenir le Conseil National de la Comptabilité) sans préjudice du recours aux services de cabinets spécialisés pour la réalisation des enquêtes préparatoires à la confection des documents du système.

En effet, pour définir les choix et les orientations stratégiques sur lesquels reposera le système comptable tunisien, le conseil a effectué deux enquêtes sur les pratiques comptables et le positionnement du plan comptable en vigueur par rapport aux normes internationales et celles de certains pays cibles.

1.1- Enquête sur les pratiques comptables

Cette enquête, achevée en janvier 1993, a touché un échantillon de 556 personnes (experts comptables, chefs d'entreprises, comptables d’entreprises et comptables indépendants ainsi que divers autres utilisateurs des informations financières produites par l'entreprise).

Le terme « enquête » recouvre un ensemble de recensements et d’études : • Recensement des sources réglementaires régissant la comptabilité. • Recensement des méthodes et pratiques comptables utilisées par les professionnels. • Etude des méthodes utilisées pour l'analyse et l'interprétation de l'information comptable. • Proposition d'une série d'objectifs et de recommandations.

Les principales conclusions de cette enquête sont les suivantes : - L'information comptable fournie par les entreprises ne permet pas de les positionner sans erreur

dans leur secteur.

- L’organisation comptable de l’entreprise ne favorise pas la production d’une information financière

pertinente et dans des délais raisonnables.

- La comptabilité ne s'est pas totalement libérée de la tutelle fiscale ; celle-ci demeure la principale

entrave à la fiabilité de l'information comptable.

1.2- Enquête sur le positionnement du plan comptable en vigueur par rapport aux normes

Internationales et celles d'autres pays cibles

Cette enquête a porté sur une étude comparative du plan comptable tunisien en vigueur (à la date de l'enquête) par rapport aux normes internationales de l'IASB, celles des Etats Unis d'Amérique, du Canada et par rapport au système français et au système marocain.

L'étude a permis de fixer les grandes orientations et les principaux choix stratégiques pour l'élaboration du nouveau système comptable et de ses composantes, compte tenu des attentes des divers acteurs économiques.

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1.3- Confection des composantes du nouveau système

Après avoir effectué les deux enquêtes et fixé les orientations du nouveau système, le conseil a

préparé les supports et documents composant ledit système.

Plusieurs groupes de travail ont été constitués associant différentes compétences dans tous les domaines : experts comptables, universitaires, responsables financiers et comptables, juristes, cadres des banques, de la Banque centrale de Tunisie, de la Bourse des Valeurs Mobilières, du Conseil du marché Financier etc… Ces groupes de travail ont été chargés, chacun en ce qui le concerne, de l'étude, l'examen et la validation des travaux préparatoires confiés à des consultants externes.

Plusieurs réunions plénières et séances de travail de groupes restreints, tenues sous l'égide du conseil supérieur de la comptabilité ont permis de mettre au point le nouveau système dans sa version définitive qui a été soumise aux pouvoirs publics pour approbation.

Section 2 : Le système comptable des entreprises

Le système comptable tunisien comprend trois composantes :

* La loi comptable. * Le cadre conceptuel. * Les normes comptables qui comportent à leur tour trois sous-composantes :

- La norme générale de présentation. - Les normes techniques. - Les normes sectorielles.

Ce système est agencé comme suit :

LA LOI COMPTABLE

NORMES COMPTABLES

Normes sectorielles de présentation des états financiers

Normes sectorielles techniques

Norme générale de présentation des états financiers

Normes techniques

Cadre Conceptuel

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Les travaux de normalisation se poursuivent de manière continue sous l'égide du Conseil National de la Comptabilité. Ce conseil a été restructuré et réorganisé à travers les dispositions du décret n°1096 du 2 mai 2007.

Les travaux en cours du Conseil portent sur l'examen des modalités de convergence du système comptable avec les IFRS (adoption des IFRS) ainsi que sur la validation des projets de normes suivants en vue de leur approbation par arrêté du ministre des finances :

- Contrat de location ;

- Comptabilité simplifiée ;

- Comptabilité des structures sportives

- Comptabilité des sociétés de recouvrement des créances.

2.1 - La loi comptable

La loi n° 96-112 du 30 Décembre 1996 relative au système comptable des entreprises comporte

cinq chapitres.

Le chapitre premier, intitulé « Dispositions générales », définit le champ d’application de la loi et les composantes du système et institue le Conseil national de la comptabilité tout en précisant ses prérogatives. Ce conseil, comme il a été ci avant précisé, a été organisé par les dispositions du décret n° 2007 – 1096 du 2 mai 2007 (relatif à la fixation de la composition et les règles d'organisation du Conseil National de la Comptabilité : JORT n° 38).

Le chapitre II, concerne le « Cadre conceptuel et les normes techniques ».

Le chapitre III, traite des livres comptables. Ses Articles 11 à 17, énumèrent et définissent les livres comptables obligatoires, leur forme et les conditions de leur tenue dans le cas d’une comptabilité informatisée.

Le chapitre IV, intitulé « Etats financiers » définit le contenu de ces états, leur périodicité et leurs délais d’établissement et institue l’obligation pour les groupes de sociétés d’établir des états financiers consolidés.

Le cinquième et dernier chapitre de la loi comporte des dispositions diverses fixant le délai de conservation des documents comptables ainsi que la date d’entrée en vigueur du nouveau système comptable.

2..2- Le cadre conceptuel

§1- Genèse & définition du cadre conceptuel

L’élaboration d’une structure théorique de la comptabilité financière a débuté en 1922 lorsque

l’américain William Panton publia certaines hypothèses de la comptabilité financière.

Les travaux de William Panton et des nombreux auteurs qui l’on suivi (Sweeny & Henry en 1936 – Gilman & Stephen en 1953, Skinner en 1973, Ijiri et Yuji en 1975) ont beaucoup contribué à la formation d’un consensus général sur le cadre théorique, consensus indispensable à l’élaboration d’une théorie comptable.

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A travers le monde, le développement d’un cadre général des fondements théoriques de la comptabilité a été réalisé pour la première fois aux Etats-Unis, qui ont précédé le Royaume Uni, le Canada et l’IASB.

Dans ces pays, l’idée d’un cadre conceptuel est née de la nécessité de définir et d’harmoniser les

concepts sous-jacents à la préparation et à la présentation des états financiers.

Au niveau international, le cadre conceptuel appelé « cadre de préparation et de présentation des

états financiers » a été adopté en 1989.

Le cadre conceptuel a été défini par le Financial Acounting Standard Board « FASB » (Organisme américain de normalisation comptable) comme étant un ensemble structuré d’objectifs et de principes fondamentaux inter-reliés.

Il constitue la structure de référence théorique qui sert de support et de guide à l’élaboration des

normes comptables.

Il est formé d’un ensemble de fondements théoriques, d’objectifs, de concepts et d’éléments qui

entretiennent entre eux, des liens de cohérence et de complémentarité.

Le cadre conceptuel vise à :

* Favoriser la production d’une information pouvant répondre aux besoins des agents économiques.

* Offrir une démarche intellectuelle logique et cohérente susceptible d’entraîner la conviction.

* Fournir une référence de base à laquelle il faut revenir toutes les fois que le besoin se fait sentir.

* Standardiser l’emploi des concepts en vue de faciliter le dialogue et promouvoir la politique et la

culture comptable.

Le cadre conceptuel du système comptable tunisien est approuvé par le décret n°96-2459 du 30 Décembre 1996, il constitue la principale innovation du nouveau système comptable et présente trois principales caractéristiques.

LE CADRE

Explicatif

: D’une situation et d’une logique comptable.

CONCEPTUEL

Indicatif

: D’une méthodologie de rigueur et de validation théorique de

EST

la discipline comptable.

Pédagogique

: Pouvant renseigner et informer et aussi servir de base dans

l’enseignement de la comptabilité.

§ 2 – Structure et composantes du cadre conceptuel

Le cadre conceptuel est structuré selon la hiérarchie suivante :

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Niveau

PREMIER

DEUXIEME

TROISIEME

QUATRIEME

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Eléments du cadre

Utilisateurs des états financiers, identification de leurs besoins et définition des objectifs des états financiers.

Concepts fondamentaux :

Caractéristiques qualitatives de financière et hypothèses sous-jacentes et conventions de base régissant son traitement.

l’information

Terminologie et règles de prise en compte des éléments des Etats financiers.

Procédés de mesure.

Mécanismes de communication de l’information.

§3 – Les utilisateurs des états financiers et leurs besoins

Les utilisateurs des états financiers sont multiples et ont des exigences parfois conflictuelles ainsi, le

cadre conceptuel de la comptabilité reconnaît dans ses paragraphes 6 à 15 que chaque catégorie

d’utilisateur a des besoins spécifiques dont notamment :

(cid:131) Les investisseurs (actuels et potentiels) : sont concernés par la rentabilité et le risque inhérent

à leurs investissements ainsi que par la capacité de l’entreprise à générer des flux de

trésorerie positifs.

(cid:131) Le personnel de

l’entreprise (les salariés et

leurs représentants) : sont

intéressés,

essentiellement, par des informations sur la stabilité et la rentabilité de leur employeur ainsi

que par toute information relative à la capacité de l’entreprise à leur procurer une rémunération

et des perspectives d’évolution de leur carrière.

(cid:131) Les prêteurs: sont intéressés par la capacité de l’entreprise à honorer ses engagements à

court et à long terme en principal et en intérêts.

(cid:131) Les fournisseurs et autres créditeurs : sont intéressés par la situation financière à court et

moyen terme de l’entreprise.

(cid:131) Les clients : sont intéressés, essentiellement, par la continuité d’exploitation de l’entreprise

surtout lorsqu’ils en dépendent

(cid:131) Les autorités : sont intéressées par la répartition des revenus et des ressources pour calculer

les impôts et taxes, déterminer la participation de l’entreprise à la création de la richesse

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nationale et pour des besoins statistiques et politiques (politique fiscale, sociale et

économique)

Il est important de signaler que le cadre conceptuel de la comptabilité a accordé, implicitement,

des pr